Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia
Sezione 4
Sentenza 29 giugno 2026, n. 1997

Presidente: Maisano - Relatore: Dammacco

FATTO

1. La società [ricorrente] s.p.a. proponeva ricorso avverso l'avviso di liquidazione dell'A.E. n. 2020/003/DI/000003420/0/001 per omesso versamento dell'imposta di registro. L'avviso di liquidazione dell'imposta di registro, con annesse sanzioni, ineriva il decreto ingiuntivo n. 3420/2020 depositato in data 30 luglio 2020 dal Tribunale di Bari a seguito di ricorso monitorio presentato dalla società innanzi citata.

2. La società ricorrente deduceva in particolare: difetto di motivazione; violazione del principio di alternatività tra imposta di registro ed IVA in ordine al pagamento degli interessi; violazione dell'art. 22 d.P.R. 131/1986 e degli artt. 15 e 17 d.P.R. 601/1973. Chiedeva, quindi, l'annullamento dell'atto impugnato con ristoro delle spese di lite in suo favore.

3. Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle entrate, richiedendo il rigetto del ricorso, in quanto infondato sotto tutti i profili/doglianze lamentate dal contribuente.

4. La Commissione tributaria provinciale rigettava integralmente il ricorso.

Secondo il primo giudice, priva di pregio appariva la doglianza inerente il difetto di motivazione, essendo sufficiente l'indicazione da parte dell'amministrazione dei dati relativi all'atto cui si riferisce il tributo e i relativi criteri utilizzati per il calcolo dell'imposta, nonché gli elementi ulteriori indicati nell'avviso di liquidazione che consentivano anzi assicuravano la piena conoscenza (da parte del contribuente) dell'oggetto dell'imposizione e le ragioni del provvedimento liquidatorio/impositivo. A tal fine veniva ritenuta secondo giurisprudenza della Cassazione la non necessarietà della eccepita mancata allegazione de[l] decreto giudiziale soggetto ad imposta di registro, essendo all'uopo sufficiente l'indicazione dei dati identificativi trascritti dall'Amministrazione, sì da poter permettere l'esercizio del diritto di difesa da parte del destinatario dell'avviso di liquidazione.

5. Appellava [ricorrente] s.p.a. l'impugnata sentenza.

Sostiene [ricorrente] s.p.a. che la decisione de qua debba essere riformata per palese violazione delle norme in subiecta materia, ovvero per vizio di motivazione (del tutto palese) dell'avviso di liquidazione in quanto totalmente assenti le ragioni della liquidazione dell'imposta e accessori da parte dell'Ufficio.

Nonché i presupposti di fatto e diritto per poter determinare le basi imponibili in quanto del tutto assenti nel provvedimento della P.A., in uno alla ulteriore assenza dei calcoli e dei criteri seguiti per la determinazione degli interessi (e della loro qualificazione i.e. interessi moratori, ovvero interessi corrispettivi, ecc.).

Del pari con l'impugnata sentenza il primo giudice aveva erroneamente ritenuto di sottoporre a tassazione anche l'enunciazione nel decreto ingiuntivo della fideiussione, non avendolo ritenuto rientrante nell'alveo dell'art. 15 d.P.R. 601/1973 e quindi esente da imposta.

Controdeduce l'ente impositore chiedendo piena conferma della pronuncia di primo grado che si è appalesata attenta, legittima, scrupolosa e adeguatamente motivata oltre che oggetto di attento vaglio critico da parte del collegio giudicante (cfr. pag. 3 e succ. cost. giudizio).

MOTIVAZIONE

6. L'appello è fondato, cui consegue la riforma dell'impugnata sentenza per quanto di ragione come segue.

La Corte ritiene da subito affrontare le ragioni liquide del thema decidendum, ritenendo del tutto assorbite le diverse ulteriori eccezioni rispetto a quanto segue.

La Corte osserva preliminarmente che la pronuncia nella fattispecie può essere resa con applicazione del principio della ragione più liquida (cfr. ex multis Cass., ord. 12 gennaio 2022, n. 691), stante la valenza superiore del principio di economia processuale, nonché nella ragionevole durata del processo di cui all'art. 111, comma 2, Cost. suscettibili di assicurare la definizione del giudizio, anche in presenza di una questione pregiudiziale.

Vero è infatti che la Suprema Corte in funzione monofilattica ha affermato che se, in un processo, sussiste una ragione sufficiente per la decisione, la sentenza può fondarsi su di essa anche quando il motivo della decisione si pone, da un punto di vista logico, a valle di altre ragioni, che non sono affrontate e nemmeno decise.

Tant'è che il vizio di omessa od insufficiente motivazione, ove mai denunciabile con il ricorso per Cassazione ai sensi dell'art. 360, n. 5, del codice di procedura civile, sussiste soltanto quando nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile un'obiettiva deficienza del criterio logico che lo ha condotto alla formazione del proprio convincimento, mentre il vizio di contraddittoria motivazione presuppone che le ragioni poste a fondamento della decisione risultino sostanzialmente contrastanti in guisa da elidersi a vicenda e da non consentire l'individuazione della ratio decidendi.

Sicché nella fattispecie da subito si ritiene affrontare il thema decidendum secondo il principio della ragione più liquida come desumibile dagli artt. 24 e 111 Cost. Ossia la causa può essere decisa sulla base della questione di più agevole soluzione (anche se subordinata) a tutela di esigenza di economia processuale e di celerità del giudizio, senza necessità di esame preventivo di altre questioni, imponendosi di fatto un approccio interpretativo che comporti soluzioni sul piano dell'impatto operativo piuttosto che su quello dell'ordine logico-sistematico proprio ex art. 276 c.p.c. e ritenuto anche che le questioni di rito sono risultate non pregiudizievoli, neppure astrattamente, quelle ulteriori in diritto e merito.

Il contribuente eccepisce, ribadendo le ragioni già svolte nel ricorso introduttivo, l'illegittimità dell'imposta di registro (ovvero aliquota 0,50% pretesa dall'Ufficio per la fideiussione enunciata nel provvedimento giudiziale ex art. 22 d.P.R. 131/1986), enfatizzando la circostanza (del tutto ignorata dal primo giudice) che la fidejussione inerisce l'operazione principale (già tassata) di finanziamento a medio-lungo termine e come tale rientrante a pieno titolo nell'ipotesi agevolativa ex artt. 15 e 17 succ. del d.P.R. 601/1973.

7. Quindi, il t[h]ema decidendum si "coagula" nello stabilire se l'agevolazione ex art. 15, comma 2, d.P.R. 601/1973 consenta di assoggettare ad ulteriore imposta di registro (ex art. 22 d.P.R. 131/1986) l'atto di fidejussione in quanto non rientrante nell'alveo del regime d.P.R. 601/1973 su citato.

8. Questa Corte non può non osservare che l'art. 22 t.u.i.r. (cui l'Ufficio fonda la propria pretesa) non riguarda affatto sia l'enunciazione degli atti meramente asseriti dall'ufficio e nemmeno quelli soggetti ad imposta sostitutiva ex art. 15 d.P.R. 601/1973. E quindi "l'enunciazione" (in un atto giudiziario) di fidejussione - come nella fattispecie qui in discussione - correlata a finanziamento medio-lungo termine non comporta l'assoggettamento (come preteso dall'Ufficio) ad ulteriore imposta registro (cfr. ex multis recentissima condivisibile Cass. 582/2026). Statuizione del Giudice Superiore che si pone in una logica (quanto razionale) continuità con l'indirizzo monolitico (rectius nomofilattico) della Suprema Corte (cfr. ulteriormente ex pluribus Cass. 5551/2023, Cass. 6893/2024, Cass. 17938/2019 ecc.).

Di guisa che alla luce dei principi di diritto enunciati dalla Corte deve dedursi che l'art. 22 d.P.R. 131/1986 non può mai riferirsi ad atti che fiscalmente sono attratti dal diverso strumento impositivo sostitutivo (d.P.R. 601/1973) previsto dal legislatore, sicché una seconda imposizione (come vorrebbe l'Ufficio) si risolverebbe in una "inaccettabile" quanto incostituzionale "duplicazione del prelievo fiscale".

9. Ad ogni buon fine, questa Corte osserva che proprio il Giudice delle leggi (cfr. Corte cost., n. 7/1999) già ebbe a statuire l'autonomia (intuizione interpretativa) degli artt. 22 d.P.R. 131/1986 e 15 d.P.R. 601/1973 sì da doversi escludere l'ipotesi (illegittima quanto incostituzionale) di una duplicazione d'imposta, come vorrebbe l'ente impositore.

10. In definitiva, questa Corte ritiene alla luce di tali considerazioni l'irrilevanza assoluta "dell'enunciazione" (in atti giudiziali), in ambito art. 22 citato, laddove come nella fattispecie l'applicazione dell'art. 15 d.P.R. 601/1973 adempie alla funzione, in chiave del tutto esaustiva, del carico fiscale tramite l'imposta c.d. sostitutiva. Il che risponde oltretutto anche al rispetto del canone della capacità contributiva.

E vieppiù nel caso di specie, laddove la enunciata fidejussione (da decreto ingiuntivo) accede ad un finanziamento superiore a 18 mesi e quindi riconducibile ad ogni effetto di legge nell'alveo degli artt. 15 e 17 d.P.R. 601/1973.

11. Questa Corte ribadisce cioè di non poter ignorare che la fideiussione rappresenta "un atto autonomo" rispetto all'obbligazione principale ed ha natura meramente accessoria ex art. 1939 c.c., e, secondo la disciplina dell'imposta di registro, prevale il principio dell'autonomia dei singoli negozi (Cass., Sez. 5, 12 luglio 2013, n. 17237).

Ai sensi dell'art. 22 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene l'enunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate.

Tant'è che ai fini della determinazione dell'imponibile lo stesso art. 22 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 chiarisce che la base imponibile dell'imposta debba essere determinata considerando la parte dell'atto enunciato «non ancora eseguita».

12. Tanto premesso, è evidente però che l'Ufficio non ha considerato (anzi ignorato) che l'art. 15 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 dispone che: «Le operazioni relative ai finanziamenti a medio e lungo termine e tutti i provvedimenti, atti, contratti e formalità inerenti alle operazioni medesime, alla loro esecuzione, modificazione ed estinzione, alle garanzie di qualunque tipo da chiunque e in qualsiasi momento prestate e alle loro eventuali surroghe, sostituzioni, postergazioni, frazionamenti e cancellazioni anche parziali, ivi comprese le cessioni di credito stipulate in relazione a tali finanziamenti, effettuate da aziende e istituti di credito e da loro sezioni o gestioni che esercitano, in conformità a disposizioni legislative, statutarie e amministrative, il credito a medio e lungo termine, sono esenti dall'imposta di registro, dall'imposta di bollo, dalle imposte ipotecarie e catastali e dalle tasse sulle concessioni governative. In deroga al precedente comma, gli atti giudiziari relativi alle operazioni ivi indicate sono soggetti alle suddette imposte secondo il regime ordinario e le cambiali emesse in relazione alle operazioni stesse sono soggette all'imposta di bollo di lire 100 per ogni milione o frazione di milione. Agli effetti di quest'articolo si considerano a medio e lungo termine le operazioni di finanziamento la cui durata contrattuale sia stabilita in più di diciotto mesi».

13. Alla luce di tali inequivoche statuizioni del legislatore, deve conseguentemente escludersi l'applicabilità dell'imposta di registro, perché le operazioni di credito in questione, soltanto per il fatto di venire enunciate in sede di quegli atti giudiziari, debbano assoggettarsi ad imposta di registro (cfr. sul punto in funzione monofilattica ex multis Cass., Sez. 5, 4 luglio 2019, n. 17938; Cass., Sez. 6-5, 24 marzo 2021, n. 8341; Cass., Sez. 5, 19 novembre 2021, nn. 35442 e 35443; Cass., Sez. 5, 30 novembre 2021, n. 37386; Cass., Sez. 5, 29 marzo 2002, n. 4586; Cass., Sez. 5, 20 febbraio 2004, n. 3428; Cass., Sez. 5, 8 ottobre 2013, n. 22829).

In conclusione il regime derogatorio previsto dall'art. 15 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 non comporta l'assoggettamento ad imposta di registro (come nella fattispecie) di contratti di finanziamenti e di garanzie già assoggettate ad imposta sostitutiva sui finanziamenti malgrado sia enunciato in atti giudiziari (Cass., Sez. 6-5, 24 marzo 2021, n. 8341).

La pretesa tributaria va quindi annullata integralmente laddove l'Ufficio liquida l'imposta sulla fideiussione in ragione dell'enunciazione, ivi compreso l'annullamento dei relativi accessori collegati a tale contestazione. Per gli effetti in accoglimento dell'atto di appello (pag. 7 mem. ill.) annulla la pretesa tributaria inerente la tassazione ad aliquota (0,5%) della garanzia fideiussoria nei termini ut supra.

Assorbite ulteriori censure.

14. La Corte accoglie l'appello, assorbite ogni ulteriore eccezioni, e per l'effetto in riforma dell'impugnata sentenza dichiara la nullità della pretesa impositiva, liquidando le spese di lite secondo soccombenza, come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte accoglie l'appello. Condanna parte appellata al pagamento delle spese di giudizio liquidate in complessivi euro 3.000,00 oltre accessori quanto al primo grado ed in complessivi euro 4.000,00 oltre accessori come per legge, ove dovuti quanto al grado di appello.